La Seguridad Jurídica en la Jurisprudencia del TJUE

Se dice con frecuencia, y con razón, que la jurisprudencia del TJUE ha sido decisiva para incorporar a nuestra jurisprudencia las consecuencias del principio de seguridad jurídica en relación con los de confianza legítima y buena administración. Sin  embargo, la posición del TJUE es en este punto más compleja de lo que parece con una sutil ponderación de intereses, siempre sazonada con la visión particular del tribunal desde la perspectiva del principio de proporcionalidad. El resultado puede sorprender, como han puesto de manifiesto, en el ámbito fiscal,  algunas  sentencias recientes. En primer lugar, destacaremos dos sentencias que nos llevan al terreno de las opciones tributarias o del significado de los  requisitos formales de un beneficio o régimen fiscal. Tales sentencias son las de 30 de abril de 2020 (caso CTT- Correios de Portugal; asunto C-661/18) y de 14 de mayo de 2020 (B y otros, en el asunto C-749/18).

Sentencias del TJUE relacionadas con la Seguridad Jurídica

En la primera, el TJUE se plantea qué trascendencia tiene un cambio de criterio de la Administración cuando un contribuyente había optado por un método para calcular la prorrata en el IVA, confiando en ese criterio, plasmado en la contestación a una consulta acerca de la exención de una parte de sus actividades. Sin embargo, la Administración cambió después su criterio, sobre la base de un cambio en el régimen de los servicios postales, considerando sujetas  y no exentas ciertas actividades que antes se reputaban exentas. A juicio de la entidad, su opción habría estado condicionada por un régimen fiscal, luego negado con efectos retroactivos por la Administración tributaria. Prescindiendo de las cuestiones de fondo relativas al régimen del IVA, el TJUE sigue un camino con tres etapas. Primero, el TJUE destaca la importancia del principio de neutralidad fiscal del IVA y del derecho a deducir. A continuación, parte de la Sentencia de 17 de mayo de 2018, en el caso Vamos (asunto C-566/16) y afirma que en circunstancias normales un Estado puede condicionar la aplicación de un régimen fiscal a una opción previa e, incluso, a la previa aprobación de esta opción por la Administración tributaria. Asimismo, un Estado puede imponer determinadas obligaciones formales y sancionar su incumplimiento. Pero, finalmente, el TJUE entiende que, en un caso como el controvertido, si la entidad actuó de buena fe y no habiendo indicios de fraude, debería tener la posibilidad de corregir su previa opción y, en consecuencia, sus declaraciones de IVA, por exigirlo el principio de proporcionalidad y el de efectividad aplicado al derecho a deducir. Sin embargo, en la segunda de las sentencias, relativa al régimen de consolidación fiscal en el impuesto sobre sociedades, el TJUE afirma que este régimen constituye una ventaja fiscal y sería contrario al Derecho de la Unión tanto impedir la consolidación horizontal entre filiales de una matriz residente en otro Estado miembro, como exigir con todas sus consecuencias la ruptura de la consolidación anterior para optar por esa consolidación horizontal que antes el Derecho nacional impedía. Pero, ante un grupo que en su día no optó por esa consolidación horizontal por impedirlo el Derecho nacional, el tribunal se aparta de su jurisprudencia sobre responsabilidad del Estado y admite que el principio de seguridad jurídica exige plazos razonables de recurso o de caducidad de una acción. El grupo debió optar entonces por lo que el Derecho nacional aparentemente impedía y ejercer todas las acciones pertinentes en defensa de su derecho. No haberlo intentado, cuando no implicaba riesgo de una sanción, alegando la incompatibilidad del régimen nacional con el Derecho de la Unión, permite ahora al Estado oponer que el grupo no optó oportunamente por ese régimen sin que sea aplicable ahora retroactivamente. Estas paradojas reaparecen respecto del valor de la seguridad jurídica frente a cambios normativos o de la propia doctrina del tribunal. En el caso Herst (sentencia de 23 de abril de 2020, asunto C-401/18), afirma sin matices que la interpretación hecha por el propio tribunal es aplicable desde la aprobación de la norma interpretada. Con esta rotundidad el tribunal se aparta de las conclusiones de la Abogada General que había recordado la imposibilidad del efecto directo vertical descendente del Derecho de la Unión. En Hecta Viticol, sentencia de 30 de abril de 2020 (asunto C-184/19), frente a la aplicación temporal de una norma nacional modificando el tipo de un impuesto especial, el TJUE admite que el principio de seguridad jurídica exige que los sujetos pasivos dispongan de un periodo de adaptación cuando la supresión de un derecho del que venían disfrutando les obligue a efectuar ajustes económicos, Pero niega en definitiva que aquel cambio de tipo supusiera un cambio repentino ni exigiera los citados ajustes. Más interés tiene la Sentencia de 7 de mayo de 2020, caso Dong Yang Electronics (asunto C-547/18). La sentencia no es concluyente sobre el concepto de establecimiento permanente en el IVA, pero al abordar los deberes de quien contrata con una entidad no residente y asume que carece de establecimiento permanente en un Estado miembro, a pesar de la presencia en éste de una filial de aquélla, el TJUE hace, incidentalmente, una afirmación trascendente. Un prestador de servicios no está obligado a examinar las relaciones contractuales subyacentes entre una sociedad matriz y su filial, si no tiene acceso a estos datos, tarea que corresponde a las autoridades tributarias. Esta ausencia de un deber de investigar puede tener un impacto relevante en muchos aspectos del IVA y, en general, del deber de retener en la fiscalidad internacional. Para terminar con más matices basados en un puro, y muy subjetivo, análisis de proporcionalidad, llegamos a la Sentencia de 14 de mayo de 2020, caso Agrobet (asunto 446/18). Ante una entidad que reclama una liquidación parcial a cuenta de la que resulte de una comprobación en curso, para obtener una devolución de IVA, el tribunal afirma, por un lado, que una devolución de IVA puede quedar supeditada al resultado de una comprobación, si esa demora no va más allá de lo necesario, y, por otro, que el principio de buena administración exige que  la Administración examine con imparcialidad las alegaciones del sujeto pasivo, en particular, las relativas a su derecho a obtener una devolución de IVA, cuando ésta no se vería afectada por las cuestiones planteadas en una inspección en curso. Sin embargo, esta liquidación parcial exigiría que esa parte no discutida se identifique por el sujeto pasivo de forma clara, precisa e inequívoca, lo que el tribunal acaba descartando en el caso remitido. Muchos argumentos de cal y de arena para ponderar diversos valores ordenados según el criterio del TJUE. Por ello, cuando se enfrenta a un valor hecho supremo, como es el régimen de ayudas de Estado, el TJUE llega a una conclusión tan sorprendente como negar que sea ya posible la prescripción de la recuperación de una ayuda declarada como tal, incluso en un régimen de ayudas (ver Sentencia de 30 de abril de 2020, caso Nelson Antunes, asunto  C-627/18).